Верещагина А. В., Власова Е. Л., Гончикова В. Е. Проблема юридических презумпции в налоговом праве

Проблема юридических презумпции в налоговом праве

The problem of legal presumption in the tax law

Верещагина Алина Вячеславовна

Vereshchagina Alina Vyacheslavovna

Студентка ВСФ ФГБОУ ВО РГУП, г. Иркутск

    alinarabbit@mail.ru

Власова Елена Львовна

К.п.н., доцент ВСФ ФГБОУ  РГУП,  г. Иркутск

vlasovael1963@gmail.com

Гончикова Виктория Евгеньевна

Gonchikova Victoria Evgenevna

Студентка ВСФ ФГБОУ ВО РГУП, г. Иркутск

        gonghickvika@mail.ru

Аннотация. В данной статье анализируются понятие и виды юридических презумпции в налоговом праве. На основании данных исследований сделан вывод о недостатках регулирования поставленного вопроса.

Annotation. This article analyzes the notion and types of legal presumptions in tax law. On the basis of the data of researches the conclusion about the shortcomings of regulation of the question is made.

Ключевые слова: юридическая презумпция, налоговое право, добросовестность, невиновность, юридическая фикция.

Keywords: the legal presumption, tax law, conscientiousness, innocence, legal fiction.

Правовая презумпция – это прямо или косвенно закрепленное в законодательстве обязательное суждение, имеющее вероятностную природу, о наличии либо отсутствии одного юридического факта при наличии другого юридического факта.

Презумпции бывают юридическими и фактическими. Под юридической (законной) презумпцией следует понимать предположение, прямо или косвенно закрепленное в нормах права и имеющее поэтому юридическое значение . Так, п. 7 ст. 3 НК РФ устанавливает презумпцию толкования неустранимых противоречий налогового законодательства в пользу налогоплательщика.

Фактической презумпцией, по определению французского юриста Дома, следует считать все, что случается естественно и обыкновенно, в связи с чем предполагается истинным. Напротив, необыкновенное и неестественное, не будучи доказанным, не считается истинным. Например, фактической презумпцией является предположение о возмездности сделок, совершенных коммерческими предприятиями.

Считается, что в налоговом праве действуют две схожие по названию презумпции: невиновности и добросовестности налогоплательщика. Роднит их и то обстоятельство, что обе они выведены Конституционным Судом РФ. В Постановлении от 17.12.1996 № 20-П КС РФ [1] указал, что обязательным признаком налогового правонарушения является вина, подлежащая доказыванию так же, как сам факт совершения правонарушения. В Определении от 25.07.2001 № 138-О [2],  суд вывел презумпцию добросовестности налогоплательщика. Пожалуй, указанными обстоятельствами (название и авторство) схожесть этих презумпций и заканчивается. Их детальный анализ показывает, что по остальным признакам они существенно разнятся.

Различия по способу выведения презумпций. Презумпция невиновности перенесена КС РФ непосредственно из текста ст. 49 Конституции РФ. Поскольку уголовный процесс, в котором презумпция невиновности является основополагающим принципом, близок по сути к процессу административного производства, разновидностью которого является процедура привлечения к налоговой ответственности, такая рецепция (перенесение) представляется вполне оправданной и корректной.

Презумпция добросовестности выведена Судом исходя из действующих норм ГК РФ и НК РФ (в частности, п. 7 ст. 3 НК РФ). Вместе с тем принципы гражданского права существенно, а иногда — кардинально разнятся с принципами права административного. Поэтому выведение презумпции налоговой добросовестности через презумпцию добросовестности участников гражданского оборота представляется довольно рискованным.

Некоторые авторы отмечали, что способ выведения презумпции добросовестности налогоплательщиков, использованный КС РФ в Определении № 138-О [1], является, мягко говоря, неудачным. Так, Д.М. Щекин отмечает, что норма, установленная в п. 7 ст. 3 НК РФ, безусловно, служит гарантией прав налогоплательщиков, вступая в действие при неясности налогового закона. Однако остается непонятным, как эта гарантия связана с добросовестностью налогоплательщика. Более того, выведение КС РФ презумпции добросовестности налогоплательщика из п. 7 ст. 3 НК РФ вносит элемент неопределенности [3], наличие которой подтвердила и арбитражная практика. Презумпция невиновности налогоплательщика в последующем была законодательно закреплена в ст. ст. 108 — 111 НК РФ. Презумпция невиновности вызвана необходимостью создания гарантий защиты от необоснованного привлечения граждан к ответственности со стороны государства. Смысл данной презумпции – понудить компетентные государственные органы к активным и законным способам собирания доказательств вины обвиняемого и к надлежащему ее доказыванию в открытом, гласном и состязательном судебном процессе. Опровержение этой презумпции возможно только в судебной процедуре. Будучи закрепленным в судебном акте, вступившем в законную силу, такое опровержение вызовет применение строго определенных мер ответственности за совершение деяний, прямо запрещенных законом.

Гораздо сложнее дело обстоит с презумпцией добросовестности, нормативного закрепления она так и не получила, что создало угрозу ее произвольного применения на практике. Ключевым является вопрос о критериях (признаках) добросовестности налогоплательщика. Поскольку до настоящего времени эти критерии в законе не закреплены, они носят оценочный, зачастую –  субъективный характер. При наличии правовых пробелов в налоговом законодательстве в качестве признаков недобросовестности нередко расценивается ошибочное истолкование налогоплательщиком налогового закона в свою пользу и даже неверное, по мнению налогового органа, установление целевых установок закона. Такой подход можно было бы считать дискуссионным, если бы он не противоречил презумпции толкования налогового закона (п. 7 ст. 3 НК РФ) и презумпции невиновности налогоплательщика (п. 6 ст. 108 НК РФ).

В этой связи можно утверждать, что понятие «добросовестность налогоплательщика» не является презумпцией как таковой, а понятие «недобросовестность налогоплательщика» не является опровержением презумпции. Правовая природа этих феноменов скорее похожа на юридическую фикцию.

По мнению П.А. Гаврилова, механизмом, способным решить проблему ухода от уплаты налогов, стала добросовестность (недобросовестность), подменившая собой необходимость доказывания сложного юридического состава признания действий налогоплательщиков неправомерными. [4] Представляется, что для ряда налоговых органов и судов именно это обстоятельство сделало использование юридической фикции «недобросовестность» наиболее привлекательным, ибо она освобождает от доказывания неправомерности поведения налогоплательщика. Однако в этом случае применение к налогоплательщику каких-либо санкций за нарушение юридической фикции «добросовестность» будет фиктивным, поощряющим некомпетентность, недобросовестность и произвол налоговых органов при осуществлении ими контрольных налоговых мероприятий.

П.А. Гаврилов утверждает, что недобросовестность не является разновидностью правонарушения и не влечет каких-либо санкций. В отношении недобросовестного налогоплательщика просто не реализуется гарантированность права со стороны государства [4]. С таким утверждением нельзя согласиться, поскольку государственный орган, лишающий любое лицо, в том числе правонарушителя, его субъективных прав не на основании закона, сам оказывается правонарушителем. Для суда это означает, что он становится не вершителем правосудия, а соучастником расправы, самосуда и беззакония.

Очевидно, что данные понятия, имеющие морально-нравственную, этическую природу, вытекают из смысла конституционных норм, обеспечивающих социальный и демократический характер РФ. Вместе с тем механическое использование этих неюридических понятий в судебной практике разрешения конкретных налоговых споров может привести (и уже приводит) к нарушению демократических и правовых принципов. Проще говоря, терминология КС РФ не всегда применима для разрешения конкретных споров в арбитражном суде. Более того, оперирование в арбитражном процессе понятиями «честность» и «справедливость» (не предусмотренными в АПК РФ) может привести к незаконному и необоснованному решению по делу (понятия, предусмотренные в АПК РФ).

Из изложенного следует, что применение юридической фикции «недобросовестный налогоплательщик» для заполнения правового пробела и вменения налогоплательщику какой-либо санкции нарушает презумпцию невиновности налогоплательщика и совершению судебных ошибок.

Библиографический список:

  1. Определение КС РФ от 16.10.2003 № 329-O  «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Экспорт-Сервис» на нарушение конституционных прав и свобод положениями абзаца первого пункта 4 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации» –    http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_45176/  [Дата обращения 12.03.2018 г.]
  2. Определение КС РФ от 18.01.2005 № 36-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы открытого акционерного общества «Нефтяная компания «ЮКОС» на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 7 статьи 3 и статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации» – http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_52977/  [Дата обращения 09.03. 2018 г.]
  3. Щекин Д.М. Юридические презумпции в налоговом праве. // М.: МЗ-Пресс. – 2002. – с. 24.
  4. Гаврилов П.А. Недобросовестность налогоплательщиков в сфере налоговых отношений //  Налоговые споры: теория и практика. –  –  №9 – c. 11 — 15.